關(guān)于印發(fā)《PPP（政府和社會(huì )資本合作）項目稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》等六項指引（指南）的通知各省、自治區、直轄市和計劃單列市注冊稅務(wù)師協(xié)會(huì )：為規范稅務(wù)師行業(yè)執業(yè)行為，提升執業(yè)質(zhì)量，防范執業(yè)風(fēng)險，依據國家稅務(wù)總局《涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)監管辦法（試行）》，中稅協(xié)研究制定了《PPP（政府和社會(huì )資本合作）項目稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》《資產(chǎn)管理稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》《企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證業(yè)務(wù)指引（試行）》《高新技術(shù)企業(yè)認定專(zhuān)項鑒證業(yè)務(wù)指引（試行）》《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)指引（試行）》《稅務(wù)司法鑒定業(yè)務(wù)操作指南（試行）》，經(jīng)中稅協(xié)六屆十一次理事會(huì )通訊審議通過(guò)，現印發(fā)你們，自2023年7月1日起試行。請各地稅協(xié)及時(shí)組織當地稅務(wù)師事務(wù)所及其從業(yè)人員貫徹落實(shí)各項指引（指南），試行階段如遇問(wèn)題，請及時(shí)向中稅協(xié)（法規準則部）反饋。
附件：
1.《PPP（政府和社會(huì )資本合作）項目稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》
2.《資產(chǎn)管理稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》
3.《企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證業(yè)務(wù)指引（試行）》
4.《高新技術(shù)企業(yè)認定專(zhuān)項鑒證業(yè)務(wù)指引（試行）》
5.《土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)指引（試行）》
6.《稅務(wù)司法鑒定業(yè)務(wù)操作指南（試行）》
2023年6月26日
PPP（政府和社會(huì )資本合作）項目稅收策劃業(yè)務(wù)指引——稅務(wù)師行業(yè)涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)規范第3.4.4號（試行）
第一章總則
第一條為了規范稅務(wù)師事務(wù)所及其具有資質(zhì)的涉稅服務(wù)人員（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員”）提供政府和社會(huì )資本合作項目（以下統一簡(jiǎn)稱(chēng)“PPP”）稅收策劃業(yè)務(wù)執業(yè)行為，提高執業(yè)質(zhì)量、防范執業(yè)風(fēng)險，依據《涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)監管辦法(試行)》（國家稅務(wù)總局公告2017年第13號發(fā)布，2019年第43號修改）和中國注冊稅務(wù)師協(xié)會(huì )《稅務(wù)師行業(yè)涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)規范基本指引（試行）》《稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》，制定本指引。
第二條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員承辦PPP稅收策劃業(yè)務(wù)適用本指引。第三條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員提供PPP稅收策劃業(yè)務(wù)中，遵循《稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》規定，保持合法合理、客觀(guān)獨立、審慎勝任的執業(yè)基本原則。第四條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員提供PPP稅收策劃業(yè)務(wù)，應當按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于采集涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)基本信息和業(yè)務(wù)信息有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第49號，以下簡(jiǎn)稱(chēng)49號公告）要求，向稅務(wù)機關(guān)報送《涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)機構（人員）基本信息采集表》和其他相關(guān)信息。第五條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員提供PPP項目稅收策劃業(yè)務(wù)，實(shí)行信任保護原則。存在以下情形之一的，稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員有權終止業(yè)務(wù)：
（一）委托人違反法律、法規及相關(guān)規定的；
（二）委托人提供不完整資料信息，且經(jīng)受托人書(shū)面通知后不補充完整的；
（三）委托人要求違反執業(yè)原則的；
（四）其他因委托人原因限制業(yè)務(wù)實(shí)施的情形；
（五）其他應當終止業(yè)務(wù)的情形。如已完成部分約定業(yè)務(wù)，應當按照合同約定收取相應費用，并就已完成事項進(jìn)行免責性聲明，由委托人承擔相應責任，稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員不承擔該部分責任。第六條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員提供PPP稅收策劃業(yè)務(wù)，應遵循《稅務(wù)師行業(yè)職業(yè)道德指引（試行）》的規定，不得采取不當承諾、虛假宣傳等不正當競爭手段承攬稅收策劃業(yè)務(wù)，不得引導、幫助委托人實(shí)施涉稅違法活動(dòng)。第七條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員提供PPP稅收策劃業(yè)務(wù)時(shí)，應當遵循《稅務(wù)師行業(yè)質(zhì)量控制指引（試行）》《稅務(wù)師行業(yè)涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)程序指引（試行）》《稅收策劃業(yè)務(wù)指引（試行）》相關(guān)的規定，在業(yè)務(wù)承接、業(yè)務(wù)委派、業(yè)務(wù)計劃、業(yè)務(wù)實(shí)施、業(yè)務(wù)結果、業(yè)務(wù)檔案等稅收策劃服務(wù)各階段，充分考慮對執業(yè)風(fēng)險的影響因素，使執業(yè)風(fēng)險降低到可以接受的程度。第八條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員根據承接業(yè)務(wù)的簡(jiǎn)易程度，可以選擇僅執行部分程序或按部分階段執行策劃服務(wù)，但需保證已執行程序或階段性服務(wù)成果足以支撐方案制定以及結論。
第二章業(yè)務(wù)定義與目標
第九條本指引所稱(chēng)PPP項目是指按照《財政部關(guān)于推廣運用政府和社會(huì )資本合作模式有關(guān)問(wèn)題的通知》(財金[2014]76號)及其他相關(guān)法律法規明確的政府和社會(huì )資本合作模式（public-privatepartnership，PPP），即在基礎設施及公共服務(wù)領(lǐng)域建立的一種長(cháng)期合作關(guān)系。PPP項目通常模式是由社會(huì )資本承擔設計、建設、運營(yíng)、維護基礎設施的大部分工作，并通過(guò)“使用者付費”、“政府付費”及必要的“可行性缺口補助”獲得合理投資回報；政府部門(mén)負責基礎設施及公共服務(wù)價(jià)格和質(zhì)量監管，以保證公共利益最大化。PPP項目一般通過(guò)長(cháng)周期特許運營(yíng)的方式取得建設及經(jīng)營(yíng)權，因此PPP項目的稅收策劃難點(diǎn)集中于全周期的稅收分析與管理要點(diǎn)提示，避免項目在戰略投資、運營(yíng)管理、稅收風(fēng)控方面出現重大漏洞而影響項目的整體戰略管理決策。
第十條本指引所稱(chēng)PPP稅收策劃業(yè)務(wù)是稅務(wù)師事務(wù)所依法接受委托，依據稅法、會(huì )計準則和會(huì )計制度及其他相關(guān)法律、法規規定，對PPP項目設立、建設、運營(yíng)、移交等全項目運行周期以及為PPP項目參與主體相應的涉稅事項提供納稅方案和納稅計劃的活動(dòng)，以達到管理稅務(wù)成本，控制稅務(wù)風(fēng)險，提高經(jīng)營(yíng)效益為目標的涉稅服務(wù)業(yè)務(wù)。
第十一條本指引所稱(chēng)PPP稅收策劃業(yè)務(wù)范圍，是指以法人主體形式按照與政府簽署的PPP業(yè)務(wù)合同約定，承擔PPP運營(yíng)項目的法人主體或其上級股東委托開(kāi)展的稅收策劃業(yè)務(wù)，PPP項目周期一般情況下包含以下幾個(gè)階段：設立階段、建設階段、運營(yíng)階段、移交階段等。項目類(lèi)型一般為采用建設-運營(yíng)-移交（BOT）、轉讓-運營(yíng)-移交（TOT）等模式實(shí)施的基礎設施及公共服務(wù)領(lǐng)域項目，包括但不限于生態(tài)建設和環(huán)境保護、市政工程、城鎮綜合開(kāi)發(fā)等行業(yè)。項目形式包括但不限于公共基礎設施建設運營(yíng)，環(huán)境保護及治理項目建設運營(yíng)，民生工程等公共配套服務(wù)建設運營(yíng)，三舊改造等城市更新建設移交等。
第十二條PPP稅收策劃業(yè)務(wù)具體涉及的稅種主要包括增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、契稅、耕地占用稅、印花稅、房產(chǎn)稅、城鎮土地使用稅等。具體策劃涉及的稅種應根據委托需求目標確定。
第十三條PPP稅收策劃業(yè)務(wù)流程包括梳理業(yè)務(wù)目標、制定業(yè)務(wù)計劃、歸集項目資料、確定法律依據、測算數據結果、制定策劃方案、方案綜合判斷分析等。
第三章業(yè)務(wù)實(shí)施
第一節資料歸集及復核
第十四條在進(jìn)行數據及信息歸集前，受托涉稅服務(wù)項目負責人應當考慮行業(yè)情況、業(yè)務(wù)模式、政策法規等因素，制定歸集范圍、歸集口徑及文檔格式，并與委托人溝通，明確由其進(jìn)行事前準備。數據及信息包括但不限委托人財務(wù)數據、簽訂合同、內部管理信息、相關(guān)法規政策、行業(yè)情況、實(shí)操慣例和風(fēng)險接受程度等。
第十五條開(kāi)展PPP稅收策劃業(yè)務(wù)時(shí)，可以通過(guò)資料采集、問(wèn)卷調查、現場(chǎng)訪(fǎng)談等方式，歸集與稅收策劃項目相關(guān)的數據及信息。第十六條以資料采集方式向企業(yè)開(kāi)展的數據與信息歸集，需涵蓋PPP稅收策劃涉及的各納稅主體企業(yè)資料，重點(diǎn)關(guān)注與PPP稅收策劃直接相關(guān)的數據與信息歸集，包括但不限于以下內容：
（一）基本資料：營(yíng)業(yè)執照、章程、企業(yè)組織架構、涉及PPP業(yè)務(wù)的企業(yè)股東會(huì )、董事會(huì )決議文件等資料；
（二）財務(wù)資料：各年度審計報告、企業(yè)所得稅年度納稅審核報告、承擔PPP運營(yíng)項目的法人主體執行的財務(wù)會(huì )計制度、各年財務(wù)賬冊明細以及與PPP業(yè)務(wù)相關(guān)的評估報告；
（三）涉稅資料：PPP業(yè)務(wù)涵蓋的稅收種類(lèi)及稅率等基本稅收處理情況；增值稅申報表、企業(yè)所得稅申報表以及其他各類(lèi)納稅申報表等資料；享受稅收優(yōu)惠、財政補貼等財政、稅務(wù)、審計等相關(guān)部門(mén)文書(shū)；策劃業(yè)務(wù)涵蓋期間的稅務(wù)稽查通知、涉稅風(fēng)險提示告知書(shū)、稅務(wù)處理決定書(shū)、稅務(wù)行政處罰決定書(shū)等重大稅務(wù)事項文書(shū)；
（四）其他資料：包括但不限于涉及PPP業(yè)務(wù)相關(guān)的主管部門(mén)批準文件、政府產(chǎn)業(yè)引導文件或指引等資料；涉及PPP業(yè)務(wù)的“兩評一案”、政府與社會(huì )資本簽訂的PPP合同、股東合同、工程建設總分包合同、采購合同、金融機構的融資合同、項目可行性研究報告等業(yè)務(wù)合同、文件等資料；
（五）其他能確定各納稅主體企業(yè)稅收狀況的資料。
第十七條以問(wèn)卷調查與現場(chǎng)訪(fǎng)談方式向企業(yè)開(kāi)展的數據與信息歸集，包括但不限于以下內容：
（一）委托PPP稅收策劃的具體目標、背景及服務(wù)需求；
（二）與PPP交易事項直接相關(guān)的經(jīng)營(yíng)戰略、發(fā)展規劃、企業(yè)經(jīng)營(yíng)等資料；
（三）與PPP交易事項相關(guān)的交易結構、運作方式、業(yè)務(wù)流程以及各相關(guān)方基本情況等資料；
（四）委托人及管理層對稅收政策法規的正確理解程度，執行與遵從度，以及是否存在濫用稅收政策規避納稅義務(wù)問(wèn)題；
（五）其他與PPP業(yè)務(wù)事項相關(guān)的信息。
第十八條對所歸集的數據及信息進(jìn)行初步復核、整理、分析，確保項目數據及信息與服務(wù)需求緊密契合，全面準確。審核、分析所歸集的數據信息包括但不限于以下事項：
（一）審核納稅申報方面是否存在差錯，分析財務(wù)核算與納稅申報的差異性；
（二）分析歸集的數據及信息是否恰當、真實(shí)和完整；
（三）分析歸集的數據及信息是否與服務(wù)需求緊密契合，是否足夠支撐方案制定。
第二節稅收策劃訪(fǎng)談及適用法律法規分析
第十九條結合對委托人提供數據信息的分析，與委托人就稅收策劃業(yè)務(wù)背景、業(yè)務(wù)需求、業(yè)務(wù)流程和涉稅問(wèn)題進(jìn)行訪(fǎng)談溝通，對由于委托人情況理解不同而導致的分歧，涉稅服務(wù)人員應重新調查或與委托人進(jìn)行討論、確認。對涉及委托人重要事項及重大經(jīng)濟利益等資料，可要求委托人簽字和蓋章確認。
第二十條政策梳理環(huán)節應包含但不限于以下內容：
（一）基于PPP項目的實(shí)際標的，從政策法規與標的委托方的實(shí)際業(yè)務(wù)適用性等角度進(jìn)行稅收政策的梳理；
（二）通過(guò)政策的摘錄與分析，形成稅收策劃目標項目適用性稅收政策研判分析，包括分稅種政策分析及區域性稅收政策分析。
第二十一條形成基于案例的稅收策劃政策梳理內容包括：結合委托方的實(shí)際情況，選取受托人服務(wù)經(jīng)驗中的類(lèi)似判例，從案例背景、策劃條件、執行過(guò)程及財稅管理部門(mén)判定結果等實(shí)際情況，與委托人的數據信息及服務(wù)需求進(jìn)行差異分析。同時(shí)，結合已歸集整理的資料，對委托人的實(shí)際策劃業(yè)務(wù)做出整體政策梳理。
第三節設計策劃方案
第二十二條根據委托人的數據信息，結合對數據信息的分析、業(yè)務(wù)訪(fǎng)談與政策梳理的結論，設計制定策劃方案。策劃方案應分階段、按重點(diǎn)設計，并須明確提出方案實(shí)施的前置條件、政策依據、步驟順序、實(shí)操要領(lǐng)等。
第二十三條在PPP項目稅收策劃業(yè)務(wù)中，應按照與委托人的合同約定，結合實(shí)際情況，針對PPP項目不同階段，全面明確稅收策劃重點(diǎn)。
第二十四條PPP項目設立階段稅收策劃應重點(diǎn)關(guān)注以下事項：出資方式選擇、融資方式選擇、組織形式選擇、項目前期費用處理、納稅人資格認定、項目投標報價(jià)測算、項目合同談判、股東合同簽訂等。
第二十五條PPP項目的出資通常會(huì )涉及政府和社會(huì )資本出資，出資方式又可具體分為貨幣性出資和非貨幣性出資，在進(jìn)行出資方式選擇的稅收策劃過(guò)程中，應重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）政府以非貨幣性資產(chǎn)（比如土地、房屋）出資，對項目公司涉稅事項的影響因素；
（二）社會(huì )資本以貨幣性資產(chǎn)出資和以實(shí)物資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)出資，對項目公司涉稅事項的影響因素；
（三）以股權投資的方式注入資本涉稅事項的影響因素；
（四）其他影響出資方式選擇的稅收策劃因素。
第二十六條PPP模式下存在股權融資、債權融資等多種融資方式，債權融資為主，在進(jìn)行融資方式選擇的稅收策劃過(guò)程中，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）PPP項目融資事項取得無(wú)法抵扣貸款服務(wù)的進(jìn)項稅額，對項目公司融資成本的影響因素；
（二）PPP項目在股權融資和其他債券融資方面，適用稅收優(yōu)惠政策有限性的影響因素；
（三）PPP項目在股權融資和債權融資過(guò)程面臨的混合性投資定性及后續稅務(wù)處理合規性判定問(wèn)題；
（四）融資形式差異對實(shí)際融資增值稅稅負、所得稅稅負的影響因素；
（五）其他影響出資方式選擇的稅收策劃因素。
第二十七條PPP項目公司的組織形式一般情況下以有限責任公司為主，PPP項目的直接關(guān)聯(lián)及投資主體出于風(fēng)險回避等其他目的可能采取成立單體有限責任公司、分期項目設立分公司等形式；PPP項目公司的投資人（股東）還可能選擇有限合伙企業(yè)等形式。不同的組織形式，對投資方及項目公司會(huì )產(chǎn)生不同的影響。在組織形式選擇的稅收策劃過(guò)程中，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）項目公司為有限責任公司，政府和社會(huì )資本收益模式面臨增值稅應稅與否、適用稅率，所得稅是否屬于征稅范圍等稅收政策差異問(wèn)題，對社會(huì )資本方涉稅事項的影響因素；
（二）通過(guò)項目分期設立分公司形式，應關(guān)注總分機構間稅收優(yōu)惠政策的適用性問(wèn)題；
（三）投資人為有限合伙企業(yè)，應關(guān)注“先分后稅”的原則劃分收益以及合伙企業(yè)收入性質(zhì)對稅負及稅目的影響因素；
（四）其他影響組織形式選擇的稅收策劃因素。
第二十八條前期費用的支付一般是由地方政府先行支付，后期通過(guò)公開(kāi)招標，確定社會(huì )資本方后，一般會(huì )約定PPP項目前期費用由項目公司承擔。項目公司成立后由其將資金支付給政府方，政府方開(kāi)具行政事業(yè)資金往來(lái)收據，項目公司憑此收據入賬。在項目前期費用處理的稅收策劃過(guò)程中，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）在項目公司成立前已經(jīng)發(fā)生的前期費用，項目公司憑借政府方開(kāi)具行政事業(yè)資金往來(lái)收據入賬對應的增值稅稅負成本增加及企業(yè)所得稅稅前扣除等問(wèn)題；
（二）項目公司與政府指定服務(wù)主體間換簽合同從而實(shí)現實(shí)際業(yè)務(wù)匹配的可行性分析；
（三）其他影響項目前期費用處理的稅收策劃因素。
第二十九條項目公司成立后，可以選擇申請辦理一般納稅人資格認定或選擇辦理小規模納稅人資格認定。在辦理納稅人資格認定的稅收策劃過(guò)程中，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）綜合考慮納稅人資格的認定，對項目公司收入和成本確定的影響因素；
（二）其他影響納稅人資格認定的稅收策劃因素。
第三十條建立PPP項目的投資測算模型，對項目投標報價(jià)進(jìn)行測算，在進(jìn)行項目投標報價(jià)測算稅收策劃時(shí)，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）項目運營(yíng)期增值稅適用的計稅方法，如果適用一般計稅方法，運營(yíng)期的收入要按照適用稅率進(jìn)行價(jià)稅分離；
（二）項目建設期投入資金購進(jìn)的貨物、勞務(wù)、服務(wù)，測算時(shí)對可抵扣進(jìn)項稅的購進(jìn)成本進(jìn)行價(jià)稅分離；
（三）針對建設投入的合同資產(chǎn)，采取不同形式的確認及與地方政府的可用性服務(wù)費結算方式的差異，分別確認建設期取得的增值稅進(jìn)項稅額是否滿(mǎn)足增值稅抵扣條件；
（四）運營(yíng)期成本中的貸款利息不可以抵扣進(jìn)項，其他成本測算需要考慮進(jìn)項稅抵扣；
（五）根據項目公司適用的企業(yè)所得稅稅率，測算稅后利潤及稅后相關(guān)指標；
（六）其他影響項目投標報價(jià)測算的稅收策劃因素。
第三十一條PPP項目周期較長(cháng)、交易結構復雜、交易主體眾多，各方主體的權利義務(wù)關(guān)注點(diǎn)存在較大差異，在進(jìn)行項目合同談判稅收策劃時(shí)，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）立項主體不同會(huì )導致稅務(wù)機關(guān)對資產(chǎn)所有權主體判斷的不同，進(jìn)而會(huì )導致適用稅率的不同；
（二）不同股權架構設計對社會(huì )資本方后期的收益涉稅事項影響分析；
（三）建設項目用地取得方式的不同會(huì )導致涉及的稅務(wù)成本不同，在與政府進(jìn)行項目用地的合同談判時(shí)，明確項目稅費的承擔主體問(wèn)題；
（四）明確稅收政策變化帶來(lái)的稅負負擔主體事項；
（五）確定是否滿(mǎn)足享受政府補貼及獎勵的條件，明確補貼支付時(shí)點(diǎn)、補貼的形式、補貼的來(lái)源，以滿(mǎn)足相應的稅收優(yōu)惠政策；（六）確定資產(chǎn)移交的形式，考慮稅費對最終收益的影響因素；（七）其他影響項目合同談判的稅收策劃因素。
第三十二條在進(jìn)行股東合同簽訂的稅收策劃時(shí)，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）政府入股資金來(lái)源的約定，對項目公司涉稅事項的影響因素；
（二）同股不同權的約定，影響到社會(huì )資本方取得的分紅是否能夠享受稅收優(yōu)惠；
（三）社會(huì )資本方退出的時(shí)間和退出方式的約定，將導致其將適用不同的稅收政策；
（四）其他影響股東合同簽訂的稅收策劃因素。
第三十三條PPP項目建設階段稅收策劃包括但不限于以下重點(diǎn)關(guān)注要素：項目用地、項目拆遷費用、總承包方計稅方式選擇、總承包方合同簽訂。第三十四條項目公司通過(guò)不同的方式取得項目用地，在征地過(guò)程中，可能會(huì )涉及耕地占用稅、城鎮土地使用稅、契稅和印花稅，在進(jìn)行項目用地的稅收策劃時(shí)，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）關(guān)注耕地占用稅的納稅主體和減免優(yōu)惠；
（二）關(guān)注項目用地的城鎮土地使用稅、契稅和印花稅的優(yōu)惠政策；
（三）其他影響項目用地的稅收策劃因素。
第三十五條PPP項目的拆遷，政府可作為拆遷主體，項目公司也可作為拆遷主體，政府作為拆遷主體一般采取固定收益方式保障項目公司收益。項目公司作為拆遷主體，可以委托政府機關(guān)實(shí)施，也可委托政府平臺公司實(shí)施。在進(jìn)行項目拆遷費用的稅收策劃業(yè)務(wù)時(shí)，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）在固定收益方式項下，一般指地方政府機關(guān)作為拆遷業(yè)務(wù)發(fā)包方，委托項目公司代地方政府機關(guān)向原土地使用權人支付拆遷補償費，在項目完成政府付費時(shí)，按一定的收益率向項目公司支付墊付資金的利息，這種模式下應關(guān)注項目公司實(shí)際成本費用及稅目稅率確認原則準確性問(wèn)題；
（二）其他影響項目拆遷費用的稅收策劃因素。
第三十六條項目公司作為一般納稅人，需要采用一般計稅方法，根據《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅[2016]36號文）的規定，如果項目公司采用甲供工程，則總承包方可以選擇簡(jiǎn)易計稅方法。總承包方選擇不同的計稅方法將會(huì )影響項目公司運營(yíng)期的期初無(wú)形資產(chǎn)成本和進(jìn)項稅留抵稅額，并應關(guān)注項目公司對總包主體建筑服務(wù)適用增值稅政策選擇的影響因素。第三十七條項目公司在與總承包方簽訂合同時(shí)會(huì )對雙方的權利和義務(wù)進(jìn)行約定，在進(jìn)行稅收策劃時(shí)，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：（一）簽訂合同時(shí)，約定預付款的時(shí)間和比例，最大限度降低資金的占用，提高資金的利用效率；
（三）業(yè)務(wù)模式直接影響計稅方式的選擇，經(jīng)過(guò)測算確定計稅方式選擇后，應調整適合計稅方式的業(yè)務(wù)模式；
（四）在簽訂總承包合同時(shí)需綜合考慮“甲供”“甲指”“甲控”對總承包投資額、收入、建筑業(yè)績(jì)的影響，對“三流一致”的要求，明確相應的條款，以滿(mǎn)足“營(yíng)改增”后的核算要求；
（五）質(zhì)保金的形式影響合同雙方的現金流，質(zhì)保金發(fā)票的開(kāi)具影響合同雙方收入確認和成本扣除，在簽訂總承包合同時(shí)有必要明確質(zhì)保金的形式和發(fā)票開(kāi)具時(shí)間；
（六）其他影響總承包方合同簽訂的稅收策劃因素。
第三十八條PPP項目運營(yíng)階段稅收策劃應重點(diǎn)關(guān)注以下事項：后付費機制選擇、稅收優(yōu)惠政策適用、收到政府補貼處理、項目適用稅率和稅目、試運行期間、資產(chǎn)和成本管理等。在運營(yíng)階段的稅收策劃環(huán)節，同時(shí)需要重點(diǎn)關(guān)注《會(huì )計準則》變化引發(fā)的稅會(huì )差異。企業(yè)會(huì )計準則第14號——收入準則中，針對PPP的項目核算提出了具體的核算建議及核算方式，《企業(yè)會(huì )計準則解釋第14號》對PPP項目的會(huì )計處理進(jìn)一步明確了核算規則，而其中部分事項與現行稅收法律法規的具體規定存在一定的差異，在策劃過(guò)程中需要給予足夠的關(guān)注，并對稅會(huì )差異的處理、稅務(wù)調整等業(yè)務(wù)進(jìn)行準確把握和處理。
第三十九條PPP項目的后續付費機制，一般包括政府付費、使用者付費或使用則付費+可行性缺口補助三種方式，從付費名目角度一般又分為可用性付費、使用量付費和績(jì)效付費。在付費機制選擇的稅收策劃過(guò)程中，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）付費事項對應的PPP項目公司的服務(wù)實(shí)質(zhì)的稅收要素判定問(wèn)題，特別是集團型多屬地PPP項目公司的情形，應關(guān)注政府付費中“可用性服務(wù)費”區域間稅收要素判定差異問(wèn)題；
（二）付費機制及合同簽署情況下的納稅義務(wù)發(fā)生實(shí)際時(shí)間與實(shí)際收付實(shí)現之間的差異問(wèn)題，以及由此引發(fā)的潛在稅務(wù)風(fēng)險及委托方資金占用成本等策劃事項安排；
（三）其他影響企業(yè)付費機制選擇的稅收策劃因素。
第四十條PPP項目一般基于其項目實(shí)際運營(yíng)業(yè)務(wù)，在滿(mǎn)足條件的情況下享受增值稅即征即退、企業(yè)所得稅“三免三減半”、政府補助收入不征收增值稅、購入節能環(huán)保專(zhuān)用設備減免應納稅額等方面的稅收優(yōu)惠政策，部分特殊區域設立的企業(yè)，還可以享受滿(mǎn)足條件的西部大開(kāi)發(fā)企業(yè)稅率優(yōu)惠等政策。在稅收優(yōu)惠政策的策劃環(huán)節，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）企業(yè)基本登記信息與稅收優(yōu)惠政策的契合度；
（二）企業(yè)納稅信用登記對享受稅收優(yōu)惠政策的影響因素；
（三）企業(yè)以前期間接受的行政處罰或發(fā)生的稅收違規行為對享受稅收優(yōu)惠的影響因素；
（四）其他影響企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的稅收策劃因素。
第四十一條政府補貼是PPP項目常見(jiàn)收益組成部分，且補貼形式及補貼來(lái)源多樣。在政府補貼處理的稅收策劃業(yè)務(wù)中，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）政府補貼是否應稅，是否滿(mǎn)足稅收優(yōu)惠政策條件；
（二）政府補貼在不同稅種間適用稅收政策的原則性判斷；
（三）政府補貼享受稅收優(yōu)惠政策的留存資料、前置條件、后續管理、內控制度的完善性；
（四）政府補貼是否享受稅收優(yōu)惠政策對企業(yè)實(shí)際稅收收益的影響差異性分析；
（五）其他影響政府補貼的稅收策劃因素。
第四十二條PPP項目因為實(shí)際業(yè)務(wù)形態(tài)及事項的差異，同一PPP項目常存在多種增值稅應稅項目。針對多業(yè)態(tài)并存同一項目公司的PPP項目，在稅收策劃業(yè)務(wù)中，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）增值稅應稅事項的合同約定及增值稅混合銷(xiāo)售與兼營(yíng)的判定；
（二）不同類(lèi)別增值稅稅目銷(xiāo)售額判定原則的準確性；
（三）不同類(lèi)別增值稅屬地政策執行適用的準確性及集團企業(yè)一致性風(fēng)險評估；
（四）不同稅目事項納稅義務(wù)發(fā)生等相關(guān)稅制要素確認原則的準確性；
（五）其他適用稅率及稅目的稅收策劃因素。
第四十三條試運行是PPP試運行的常見(jiàn)環(huán)節，不同類(lèi)型的PPP項目試運行階段存在較大的差異，稅會(huì )處理的策劃可能對稅務(wù)產(chǎn)生較大影響。針對試運行期間的稅收策劃，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）試運行業(yè)務(wù)對企業(yè)享受稅收優(yōu)惠政策的影響因素；
（二）試運行環(huán)節應稅事項及具體稅制要素的綜合判定；
（三）試運行環(huán)節稅會(huì )差異及其對稅務(wù)風(fēng)險的影響因素；
（四）試運行主體的差異對不同主體的收入成本匹配事項的影響因素；
（五）其他試運行期間稅收策劃的因素。
第四十四條PPP項目的資產(chǎn)及成本管理，當前由于不同業(yè)態(tài)、不同項目的實(shí)際業(yè)務(wù)模式差異及會(huì )計制度差異，其核算方法差異較大，由此產(chǎn)生相對復雜的稅會(huì )差異。針對資產(chǎn)及成本的稅收策劃，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）會(huì )計準則及《企業(yè)會(huì )計準則解釋第14號》對PPP項目合同資產(chǎn)核算方式（金融資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)/混合資產(chǎn)）與企業(yè)所得稅折舊、攤銷(xiāo)間稅會(huì )差異的協(xié)調統一處理，著(zhù)重關(guān)注金融資產(chǎn)核算方式下的稅會(huì )差異；
（二）屬地針對PPP項目公司確認的資產(chǎn)攤銷(xiāo)方式及依據的地區性執行口徑的規定；
（三）PPP項目公司確認的資產(chǎn)投入使用時(shí)間，折舊、攤銷(xiāo)起止日判定的確認準確性；
（四）PPP項目公司確認的資產(chǎn)及成本權責發(fā)生制以及與稅務(wù)合規層面的稅會(huì )差異分析；
（五）其他資產(chǎn)及成本管理的稅收策劃因素。
第四十五條PPP項目移交階段稅收策劃應重點(diǎn)關(guān)注以下事項：項目到期資產(chǎn)無(wú)償移交、股權無(wú)償移交,項目到期或未到期資產(chǎn)移交、股權轉讓、項目公司其他形式。
第四十六條基于PPP合同一般確認項目及資產(chǎn)的歸屬原則上系政府所有，但實(shí)務(wù)中具體的產(chǎn)權、票據的持有方均為項目公司名義。因此將面臨PPP項目特許經(jīng)營(yíng)到期后，資產(chǎn)無(wú)償移交成為屬地政府部門(mén)首選的移交方式。在資產(chǎn)移交過(guò)程中，業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)系政府收回自有資產(chǎn)，但從法律和稅務(wù)形式角度，則屬于項目公司將資產(chǎn)無(wú)償移交至政府或政府指定的第三方，從而產(chǎn)生對應的稅務(wù)事項。針對資產(chǎn)到期無(wú)償移交的稅收策劃，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）資產(chǎn)無(wú)償移交的范疇和形式，以及是否滿(mǎn)足特殊稅收優(yōu)惠政策的條件；
（二）資產(chǎn)無(wú)償移交的應稅事項及范疇的確認；
（三）資產(chǎn)無(wú)償移交的應稅項目稅制要素（包括但不限于稅目、稅率、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間等）的判定；
（四）資產(chǎn)無(wú)償移交后項目公司后續管理事項及稅務(wù)風(fēng)險判定；（五）其他資產(chǎn)無(wú)償移交的稅收策劃因素。
第四十七條資產(chǎn)到期有償移交，或未到期移交資產(chǎn)，地方政府或地方政府指定主體給予補償，是當前部分特殊情形PPP項目選擇的方式。針對該種類(lèi)型的退出稅收策劃，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）擬移交資產(chǎn)歷史成本及計稅基礎確認的準確性；
（二）資產(chǎn)移交價(jià)格公允性確認的準確性；
（三）資產(chǎn)移交過(guò)程是否滿(mǎn)足稅收優(yōu)惠政策的條件；
（四）資產(chǎn)移交過(guò)程中涉及的特殊定價(jià)安排（如需要進(jìn)行評估等手段）的風(fēng)險提示；
（五）資產(chǎn)移交過(guò)程中實(shí)際稅目、稅率確認準確性；
（六）多種類(lèi)、多數量資產(chǎn)移交過(guò)程中的價(jià)格確認準確性；
（七）其他資產(chǎn)到期有償移交或未到期移交的稅收策劃因素。
第四十八條PPP項目到期股權無(wú)償轉讓、有償轉讓或未到期有償轉讓?zhuān)荘PP項目退出的另一種主要方式。針對股權轉讓方式退出的PPP項目稅收策劃，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）擬退出股權計稅基礎確認準確性；
（二）股權退出的合同簽署稅務(wù)事項合規性分析；
（三）股權轉讓價(jià)格確認與稅收規定的匹配度分析；
（四）其他股權轉讓的稅收策劃因素。
第四十九條項目公司其他形式退出，如PPP項目屬于無(wú)殘值類(lèi)項目等情況，特殊情況下采取清算退出等方式結束PPP項目公司的運營(yíng)。在除上述常見(jiàn)項目退出方式以外的退出稅收策劃方面，應當重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）退出過(guò)程中資產(chǎn)、股權、債權轉讓及劃轉過(guò)程中面臨的計稅基礎確認的準確性；
（二）退出過(guò)程中資產(chǎn)、股權、債權轉讓及劃轉過(guò)程中引發(fā)的應稅行為及利得損失等事項確認的準確性；
（三）退出過(guò)程中稅收優(yōu)惠政策享受的可行性及政策適用的準確性；
（四）其他退出環(huán)節的稅收策劃因素。
第四節方案數據測算及對比評價(jià)
第五十條涉稅服務(wù)人員根據策劃方案，設置評價(jià)方案的測算指標、測算參數和測算口徑，形成測算結果，以便對各個(gè)方案進(jìn)行量化評價(jià)。在測算過(guò)程中應就測算指標、測算方法、測算參數與口徑與委托人進(jìn)行溝通，并按照對委托人的重要程度有側重地進(jìn)行測算與分析。
第五十一條稅收策劃方案中，實(shí)際稅收策劃的結果性數據，應嚴格從委托人賬載及實(shí)際財稅數據中提取，以確保稅收策劃成果的數據來(lái)源及基礎的準確性。
第五十二條在提交至委托人稅收策劃成果環(huán)節，涉稅服務(wù)人員應與委托人共同就策劃結果中的各環(huán)節業(yè)務(wù)數據、策劃成果性數據進(jìn)行綜合評估。該評估包括但不限于真實(shí)性、合法性、合理性、準確性及可行性評估。
第五十三條在包括實(shí)施環(huán)節的稅收策劃服務(wù)中，應重點(diǎn)與委托人共同就實(shí)施成果進(jìn)行量化分析，特別是對實(shí)施過(guò)程中的策劃方案及方法的調整，進(jìn)行策劃成果量化綜合分析。
第五十四條在項目最終完成環(huán)節，應重點(diǎn)與委托人共同就項目的實(shí)施情況、實(shí)施結果、實(shí)施質(zhì)量進(jìn)行綜合評價(jià)，并將評價(jià)成果作為項目留存檔案的組成部分。
第五十五條方案評價(jià)是涉稅服務(wù)人員及委托人共同從多維度評價(jià)和分析策劃方案的過(guò)程，體現服務(wù)成果的專(zhuān)業(yè)、客觀(guān)及謹慎，通過(guò)辯證方法展示不同策劃方案的優(yōu)勢及不足，包括但不限于以下內容：
（一）分析政策適用性根據政策法規解讀成果，評價(jià)各個(gè)策劃方案的適用性，分析其適用差距及貼合方法，突出稅收政策適用性的風(fēng)險評價(jià)。
（二）比較測算結果以各種測算指標比較不同策劃方案的優(yōu)劣，科學(xué)評價(jià)資金的時(shí)間價(jià)值、財務(wù)數據與稅收成本的關(guān)系。
（三）比較管理及操作成本根據委托人提供的相關(guān)信息，分析各個(gè)策劃方案對委托人的財務(wù)管理、其他業(yè)務(wù)管理、操作習慣、內部考核、上級管理等事項造成的影響，合理預估各個(gè)策劃方案的管理成本和操作難度。
（四）分析行業(yè)特性及業(yè)務(wù)模式從委托人所在行業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)、競爭形勢、發(fā)展趨勢等方面，分析和評價(jià)各個(gè)策劃方案是否存在不利委托人的業(yè)務(wù)模式。
（五）明確委托人風(fēng)險接受程度針對受托策劃業(yè)務(wù)，基于策劃方案出具、策劃數據分析、策劃成果架構及內容、策劃方案落地政策適用、策劃全周期的稅收政策準確性等方面，充分進(jìn)行業(yè)務(wù)執行過(guò)程的風(fēng)險分析與風(fēng)控評價(jià)，了解、分析委托人管理層的風(fēng)險接受程度，對策劃方案中存在政策法規適合性風(fēng)險的內容作出評價(jià)和提醒，并以此作為實(shí)施建議的重要依據。涉稅服務(wù)人員對綜合辯證分析的結果進(jìn)行歸納整理后，與委托人進(jìn)行充分的溝通，確保成果與委托人目標的一致性。經(jīng)委托人認可后作為項目留存檔案的組成部分。
第四章業(yè)務(wù)成果與檔案
第五十六條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員應當遵循《稅務(wù)師行業(yè)涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)程序指引（試行）》的規定編制業(yè)務(wù)報告。業(yè)務(wù)成果包括PPP項目稅收策劃報告、方案分析文檔、方案測算底稿等。
第五十七條PPP稅收策劃報告包括封面、前言、目錄、背景、策劃方案、分析比較內容、實(shí)施建議以及附件等基本要素。
第五十八條PPP策劃報告的出具，應充分考慮PPP項目的運營(yíng)周期特點(diǎn)以及潛在的政策變動(dòng)風(fēng)險，并與委托方在策劃報告出具時(shí)點(diǎn)的項目運營(yíng)狀況、策劃依據系委托方提供的預計財稅數據以及政策規定變動(dòng)等風(fēng)險方面達成共識，并在滿(mǎn)足策劃報告草擬規則等條件的前提下，完整包含以下內容：
（一）PPP稅收策劃報告所適用的稅收法律法規及規范性文件依據；
（二）PPP稅收策劃報告中具體數據的出處及準確性說(shuō)明；
（三）PPP稅收策劃報告中具體建議的合法性、合理性說(shuō)明；
（四）PPP稅收策劃報告中其他建議或意見(jiàn)性條款的合規性依據等。
第五十九條PPP策劃報告中列明與服務(wù)內容相關(guān)法律法規條款，法律法規條款繁多時(shí)可以對其內容進(jìn)行歸納后列示。
第六十條PPP稅收策劃業(yè)務(wù)成果的合規評價(jià)，應重點(diǎn)關(guān)注以下事項：
（一）不同策劃方案及建議的風(fēng)險比對與政策適用性分析；
（二）委托方與受托方就策劃報告的評價(jià)意見(jiàn)交換文檔；
（三）策劃業(yè)務(wù)過(guò)程中的服務(wù)報告對應的數據底稿；
（四）PPP項目實(shí)際屬性及政策缺失導致的不確定性分析及提示。
第六十一條未經(jīng)委托人同意，稅務(wù)師事務(wù)所不得向任何第三方提供工作底稿，但下列情況除外：
（一）稅務(wù)機關(guān)因行政執法檢查需要進(jìn)行查閱的；
（二）行業(yè)主管部門(mén)和行業(yè)協(xié)會(huì )因檢查執業(yè)質(zhì)量需要進(jìn)行查閱的；
（三）公安機關(guān)、人民檢察院、人民法院根據有關(guān)法律、行政法規需要進(jìn)行查閱的。第六十二條稅務(wù)師事務(wù)所及其涉稅服務(wù)人員應對開(kāi)展的稅收策劃業(yè)務(wù)登記臺賬，為按照49號公告要求向稅務(wù)機關(guān)報送《年度涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)總體情況表》提供依據。
第五章附則
第六十三條本指引自2023年7月1日起試行。